La deduïbilitat de les retribucions percebudes pels administradors en seu de l’Impost de societats ha estat tradicionalment un tema controvertit que, a priori, semblaria estar resolt pels últims pronunciaments del Tribunal Suprem.

La clau per a qualificar aquestes despeses com a deduïbles recau en què aquests responguin a la real i efectiva prestació de serveis dels administradors, destacant la importància que aquests estiguin degudament comptabilitzats i acreditats, sent imprescindible que es trobin relacionats amb l’obtenció d’ingressos de la societat.

L’Administració ha vingut denegant el caràcter deduïble de les despeses relatives a la retribució d’administradors quan s’incomplia algun dels requisits exigits per la normativa mercantil, entre altres, l’exigència de previsió estatutària i acord de la Junta General.

Quina implicació fiscal tenia fins a la data l’incompliment d’aquests requisits? Per a l’Administració la conseqüència era clara; requalificar aquestes despeses com no deduïbles per mancar de cobertura legal, sobre la base de tres arguments: la seva presumpta naturalesa de liberalitat, la consideració de despesa contrària a l’ordenament jurídic i l’aplicació de l’anomenada “teoria del doble vincle”.

El Tribunal Suprem ha vingut rectificant el criteri de l’Administració des d’el mes de juny passat de 2023, adoptant en cadascun dels seus recents pronunciaments un criteri favorable al contribuent.

Ja en la seva sentència núm. 3071/2023, de 27 de juny de 2023 (ECLI:ÉS:TS:2023:3071), l’Alt Tribunal va descartar la possible requalificació d’aquestes despeses com a contraris a l’ordenament jurídic, perquè aquesta categoria ha de reservar-se a actuacions com a suborns o altres conductes similars.

Va ser descartada, també, la seva possible qualificació com a liberalitat perquè, en aplicació de la doctrina establerta per la Sala al març de 2021, aquest concepte sol resulta aplicable quan no existeix causa onerosa.

Posteriorment, i sobre la base de la jurisprudència del Tribunal de Justícia de la Unió Europea, va ser rebutjada la requalificació en aplicació de la “teoria del doble vincle” per la qual l’Administració considerava que la relació d’alta direcció quedava absorbida per la relació mercantil, i en absència de cobertura legal, les remuneracions havien de ser requalificades com a liberalitats.

D’aquesta manera, conclou l’Alt Tribunal que l’incompliment de la normativa mercantil no pot conduir necessàriament a la pèrdua del dret material o substantiu a deduir aquesta despesa.

En pronunciaments posteriors el Tribunal Suprem ha vingut ampliant la ràtio d’aplicació de la seva jurisprudència perquè, inicialment es va reconèixer el caràcter deduïble de les despeses per retribucions a administradors quan, existint previsió estatutària que fixés el mètode retributiu, no s’havia adoptat el corresponent acord de la Junta General en una societat unipersonal.

En la seva sentència de data 13 de març de 2024 (ECLI:ÉS:TS:2024:1622), la Sala Tercera supera criteris anteriors i expandeix notablement l’aplicabilitat de la seva jurisprudència en aplicar-la en un cas en què no existia cap previsió estatutària, de manera que, sobre la base de la normativa mercantil, el càrrec es presumia gratuït.

Si bé el Tribunal Suprem sembla resoldre la controvèrsia, l’última resolució del Tribunal Econòmic Administratiu Central (TEAC), de 22 de febrer de 2024, per la qual s’acull la doctrina exposada, pot induir a confusió en diferenciar entre les retribucions percebudes pels Administradors executius i no executius.

En aquest pronunciament el TEAC semblaria limitar l’abast de la doctrina del Tribunal Suprem en relació amb els rendiments dels Administradors no executius, exigint com a mínim l’existència de reserva estatutària, no sent necessària únicament la previsió del sistema concret de retribució.

En el seu últim pronunciament, de 13 de juny de 2024 (ECLI:ÉS:TS:2024:3158), l’Alt Tribunal enjudicia un cas en què la remuneració del càrrec d’administració mancava de previsió estatutària, la relació que unia als perceptors de les remuneracions (requalificades com no deduïbles) amb l’empresa era de caràcter mercantil i, així mateix, aquestes no van ser aprovades per la Junta General d’Accionistes. El Tribunal Suprem reprodueix la copiosa i recent jurisprudència de la Sala Tercera, reiterant el criteri exposat: “En aquest sentit, es reitera que la no previsió estatutària no pot comportar automàticament la negació d’una realitat jurídica i material, perquè les previsions en les normes mercantils no comporten una presumpció iuris et de iure que transcendeix a l’àmbit fiscal. Així, doncs, no cal qualificar les retribucions com a donatiu o liberalitat de l’article 14.1.e ) del TRLIS, sinó que, en principi, són retribucions oneroses que, quan han estat acreditades i comptabilitzades, han de considerar-se despeses deduïbles, sense que la seva no previsió estatutària per se els faci perdre aquesta condició”. 

El ràpid avanç de la IA en els últims temps ha suscitat en la societat un ampli debat sobre els perills que pot portar un ús il·limitat d’aquesta, i la necessitat d’una regulació d’aquesta.

Això ha provocat que els legisladors de tot el món hagin començat a avaluar la necessitat d’establir marcs legals per al seu desenvolupament i ús.

L’anterior ha portat a la UE a aprovar la primera normativa sobre Intel·ligència artificial del món, la Llei d’Intel·ligència Artificial (AIA, per Artificial Intelligence Act), que va entrar en vigor a la Unió Europea dimecres passat 13 de març de 2024.

El seu àmbit d’aplicació s’estén a: proveïdors de sistemes de IA que es posin en servei o comercialitzin dins de la UE o la sortida de la qual s’utilitzi a la UE, independentment del seu origen; i a usuaris d’aquests, considerant usuaris als qui exploten aquests sistemes, i no als afectats.

El seu objectiu és protegir els drets fonamentals dels ciutadans, així com altres valors com la democràcia, l’Estat de dret i la sostenibilitat mediambiental enfront del creixement accelerat i mancat de regulació que la IA ha experimentat en els últims temps, i que ha arribat a causar alarma social pels perills que un creixement així podia arribar a suposar.

Així, la llei d’intel·ligència artificial estableix diferents nivells de risc amb diferents mesures de control per a cada nivell.

• Es parla d’un risc inacceptable quan es tracta de sistemes que constitueixen amenaces per a les persones.

Aquests sistemes queden prohibits pel reglament. Aquest sistema inclouen la manipulació cognitiva del comportament de persones o grups vulnerables específics, els sistemes d’identificació biomètrica en temps real i a distància com els sistemes de reconeixement facial o d’identificació de sentiments, quedant com a única excepció l’ús del reconeixement facial que poguessin realitzar les Forces i Cossos de Seguretat amb posterioritat a la comissió d’un delicte.

• En segon lloc, estan els sistemes d’alt risc que són aquells que afectin negativament la seguretat i als drets fonamentals.

Dins dels sistemes d’alt risc existeixen dues categories:

a) els sistemes que s’utilitzen en productes subjectes a la legislació de la unió europea sobre seguretat de productes.

b) els sistemes d’intel·ligència artificial pertanyents a 8 àmbits específics que hauran de registrar-se en una base de dades de la Unió Europea i que inclouen la identificació biomètrica i categorització de persones físiques la gestió explotació d’infraestructures crítiques l’educació i formació professional i d’ocupació i gestió de l’accés i gaudi de serveis privats essencials l’aplicació de la llei de la gestió d’immigració asilo i control de fronteres i resistència en la interpretació jurídica i aplicació de la llei tots aquests sistemes d’intel·ligència artificial d’alt risc seran avaluats abans de comercialitzar-se i al llarg del seu cicle de vida.

• D’altra banda, la intel·ligència artificial generativa com a chat GPT no es considera un risc però se l’obliga a complir requisits i transparència i amb la legislació de la Unió Europea en matèria de drets d’autor.

En aquesta línia, s’obligarà a revelar que el contingut ha estat generat per intel·ligència artificial; a dissenyar un model per a evitar que generi continguts il·legals i a publicar resums de les dades protegides per drets d’autor utilitzats per a l’entrenament.

En suma, el reglament sobre intel·ligència artificial de la UE suposa una regulació pionera a nivell mundial a l’hora d’establir uns límits a la intel·ligència artificial, si bé es necessitarà la col·laboració de tots els agents socials perquè la norma resulti efectiva i arribi a protegir efectivament els ciutadans i no quedi com un simple brindis al sol.

Així, dels ingressos obtinguts és possible deduir-se, entre altres despeses, la depreciació efectiva pròpia de l’immoble en qüestió, així com dels altres immobles accessoris cedits junts al mateix.

A l’efecte del càlcul de l’import legalment deduïble, la normativa estableix com a màxim el 3% sobre el major valor entre el cost d’adquisició i el valor cadastral, exclòs en tots dos casos el valor del sòl.

Si bé la interpretació de l’articulat de la norma planteja diversos dubtes quant a què entenem per cost d’adquisició, el Tribunal Suprem va resoldre al setembre de 2021 la controvèrsia respecte a les diferències que fins a la data venia establint l’Administració tributària quant a adquisicions oneroses i lucratives, equiparant tots dos supòsits.

Així, la base per al càlcul de l’amortització resulta d’aplicar les següents regles:

• En els immobles adquirits a títol onerós serà el preu d’adquisició del bé, incloses les despeses i tributs inherents a aquesta adquisició.
• En els immobles adquirits a títol lucratiu (herència o donació), haurà d’atenir-se a l’import real del valor determinat segons les normes de l’Impost sobre Successions i Donacions.

En relació amb el límit màxim amortitzable, si bé no existeix determinació expressa en el redactat de la Llei, l’Administració tributària entén que la suma d’amortitzacions efectuades no podrà excedir del valor d’adquisició de l’immoble generador dels rendiments.

Si ens trobem davant el supòsit que l’immoble no ha estat arrendat durant part de l’any, no es genera el dret a la deducció de cap despesa, per la qual cosa haurà de prorratejar-se l’amortització aplicable en funció el nombre de dies d’arrendament efectiu.

A efectes d’una eventual transmissió de l’immoble és important tenir en compte que el fet de no haver deduït l’amortització mínima aplicable segons les regles exposades, quan es tenia dret a la mateixa per estar arrendat el bé, implicarà igualment la minoració del valor d’adquisició en l’import que hagués correspost deduir per aquest concepte.

Finalment, cap també qüestionar-nos què ocorre quan s’és titular d’un dret real d’ús o gaudit respecte de l’immoble arrendat. En tal suposat, l’import deduïble atendrà al següent:
 

• Quan es tracti d’un dret amb termini de durada determinat, el que resulti de dividir el cost d’adquisició del dret pel nombre d’anys de durada.
• Quan el dret sigui vitalici, serà el resultat d’aplicar el 3% al cost d’adquisició.

“[L’escaneig de l’iris] comporta la comunicació d’una dada personal considerada com una categoria especialment sensible. És una dada biomètrica que permet la identificació inequívoca de la persona a través d’una característica física que no es pot variar al llarg de la vida.”

D’aquesta manera l’Autoritat Catalana de Protecció de Dades (APDCAT) informava, a través d’un comunicat el passat 20 de febrer arrel de les informacions recollides per diversos mitjans, sobre una suposada campanya de recollida d’aquesta dada personal per part d’una empresa privada suposadament vinculada amb OpenAI, creadora de ChatGPT.

Posteriorment, el passat 6 de març l’AEPD va decretar mesures cautelars per tal que l’empresa en qüestió no pogués seguir tractant les dades personals recollides per un període màxim de tres mesos, que inclou el cessament del tractament i el bloqueig d’aquelles que hagués recollit amb anterioritat.

Aquestes informacions es sumen al recent canvi de criteri de l’Agència Espanyola de Protecció de Dades (AEPD) respecte l’ús de dades biomètriques (especialment l’empremta dactilar) pels controls de presència i d’accés, arrel de la publicació a finals de l’any passat de la Guia sobre tractaments de control de presència mitjançant sistemes biomètrics.

En aquest sentit, l’AEPD considera que qualsevol tractament de dades biomètriques destinat tant a la identificació (el procediment per reconèixer a un individu particular dintre d’un grup) com a l’autentificació (el procediment per verificar que la identitat reclamada per un individu és certa comparant les seves dades amb les dades associades a la seva identitat) d’una persona, suposa un tractament d’alt risc, i per tant, li son d’aplicació les màximes garanties previstes per la normativa d’aplicació.

Per tal de posar una mica de context normatiu, l’article 4.14) del Reglament (UE) 2016/679 del Parlament Europeu i del Consell, de 27 d’abril de 2016 (RGPD) defineix dades biomètriques com aquelles dades personals obtingudes a partir d’un tractament tècnic específic, relatives a les característiques físiques, fisiològiques o conductuals d’una persona física que permetin o confirmin la identificació única d’aquesta persona, com imatges facials o dades dactiloscòpiques.

Quan el tractament d’aquestes dades biomètriques tingui com a finalitat identificar de manera unívoca a una persona física, aquestes tindran la consideració de “categories especials de dades personals” i per tant, subjectes al compliment de las màximes garanties establertes pels legisladors.

Aquestes mesures es tradueixen en el següent: en primer lloc i per defecte, en una prohibició general del tractament d’aquestes dades; complementada això sí per una sèrie d’excepcions que permeten aixecar la mencionada prohibició. En aquestes excepcions la normativa contempla el consentiment del titular, el compliment d’obligacions i l’exercici de drets en l’àmbit del dret laboral, seguretat i protecció social, la protecció els interessos vitals de l’interessat o d’un tercer, o per la raons d’interès públic, entre d’altres.

Doncs bé, com hem vist, a nivell estatal l’AEPD especifica que en el marc d’una relació laboral el consentiment del titular pel tractament de dades biomètriques amb finalitats de control de presència o accés no compleix amb els requisits legals establerts degut al desequilibri de poder entre les dues parts. Tampoc existeix per ara una norma amb rang de llei que habiliti el tractament d’aquestes dades per aquestes finalitats.

És important destacar que l’AEPD estableix que la mateixa consideració ha de tenir el tractament que se’n pugui fer d’aquestes dades a partir d’una plantilla biomètrica, és a dir, encara que no es pugui reconstruir la dada original (una empremta dactilar, l’iris, la cara, etc.), el sol fet de disposar d’un identificador únic que singularitza l’individu unívocament ja es suficient per considerar-se una categoria especial de dades.

Si tornem al presumpte tractament de l’iris d’una persona, cal recordar que en el marc d’un estudi científic o tecnològic, a dia d’avui el consentiment segueix essent vàlid per acreditar la licitud del tractament, sempre i quan es compleixin tots els requisits formals per tal que es consideri que s’han donat les condicions necessàries per la seva formació, entre d’altres, complir amb els deures d’informació i transparència regulats al RPGD. Complementàriament, la normativa obliga al responsable del tractament a dur a terme una avaluació d’impacte en protecció de dades atès l’alt impacte que aquest pot tenir en els drets i llibertats de les persones, especialment si es vincula la seva aplicació a tecnologies de reconeixement facial.

I és en aquest últim punt on considerem que és essencial una major conscienciació de la societat en general, des de tots els àmbits, públics i privats, i en especial al sector educatiu, sobre l’impacte que l’ús, el tractament i la cessió a terces de les dades biomètriques d’una persona pot arribar a tenir en el seu dia a dia.

Parlem del risc a la suplantació de la identitat en mètodes d’identificació i autentificació per accedir als dispositius portàtils (smartphones, tabletes, etc.), per obrir la porta d’un vehicle, accedir a instal·lacions restringides, venta de dades a tercers, etc.

Tornant a la noticia sobre la presumpta cessió de dades biomètriques a una empresa privada mitjanant l’escaneig de l’iris de les persones voluntàries que s’hi van prestar, únicament una reflexió final: deixaríem fer una copia de les nostres claus de casa i dels codis de les nostres targetes de crèdit a un tercer, encara que suposadament ens garanteixi que únicament es faran servir per un estudi poblacional? I abans de contestar la pregunta, recordar que quan parlem en termes de d’una dada biomètrica, el pany de la porta de casa i el codi PIN de les targetes sempre serà el mateix, mai es podrà modificar ni substituir per un altre de nou, i per tant, en cas pèrdua o robatori, no es podrà mai posar un pany nou ni canviar el número PIN, per ara..

Per últim esmentar que dependrà de l’evolució del text final que s’acabi aprovant de l’actual Proposta de Reglament del Parlament Europeu i del Consell, pel qual s’estableixen normes harmonitzades en matèria d’intel·ligència artificial per conèixer realment l’àmbit de protecció de les nostres dades biomètriques durant els properes dècades.